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Criterios administrativos y jurisprudenciales sobre IRPF

Consulta los pronunciamientos más recientes de los tribunales y la administración tributaria en el ámbito de las exenciones, deducciones, mínimos, retenciones, vehículo de empresa, comunidades de propietarios, arrendamientos, planes de pensiones y Mutualidades, ganancias y pérdidas patrimoniales o rendimientos de actividades económicas, en el ámbito del IRPF.

1. Exenciones

Está exenta de IRPF la indemnización por secuelas derivadas de accidente de tráfico y percibida en forma de renta vitalicia mensual (DGT V0104-23, de 1 de febrero).

La indemnización por extinción del contrato percibida por un trabajador fijo por expiración del tiempo convenido o por finalización de obra no está exenta de IRPF (DGT V1504-23, de 2 de junio).

La entrega de comida y bebida a los trabajadores mediante máquinas de vending podría estar exento en IRPF, con el límite de 11 euros diarios, al estar ubicadas las máquinas expendedoras de comida y bebida en el comedor de empresa de la sociedad (DGT V0284-23, de 15 de febrero).

La exención por reinversión en vivienda habitual no se pierde si el fallecimiento del contribuyente se produce antes de que esta pueda materializarse. En relación con los efectos de cese de las obligaciones que consisten en el mantenimiento de requisitos o en la realización de actuaciones futuras el fallecimiento del contribuyente no puede considerarse como un incumplimiento, por lo que no llevaría aparejada la obligación de regularización para los herederos del causante (DGT V1523-23, de 5 de junio).

Es posible acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual si la adquisición del nuevo inmueble se realiza mediante un crédito puente en 2023 y la transmisión de la actual vivienda habitual no se produce hasta 2024 (DGT V2724-23, de 6 de octubre).

La exención por reinversión en vivienda habitual puede perderse en caso de alquiler vacacional, al alquilar ésta un único mes del periodo impositivo (DGT V2985-23, de 14 de noviembre).

Sobre la aplicación de la exención por reinversión del importe obtenido por transmisión de la vivienda, en la adquisición y reforma de un local para convertirlo en vivienda habitual, la DGT V3105-23, de 28 de noviembre, ha dicho que, de no tratarse de una rehabilitación, sólo podrían entenderse reinvertidas a efectos de la aplicación de la exención por reinversión las cantidades destinadas a la adquisición del inmueble. Si el importe destinado a dicha adquisición y, en su caso, a la rehabilitación de la misma, fuera inferior al importe objeto de reinversión, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones establecidas en el art. 41 RIRPF.

La exención por reinversión en vivienda habitual alcanza a los separados o divorciados que se ven forzados a abandonar su vivienda habitual. La actualidad del uso como vivienda habitual al tiempo de la enajenación, no menciona expresamente la situación del cónyuge que ha dejado de residir en la misma por razón de separación matrimonial, nulidad o divorcio, situación sí contemplada respecto del momento inicial de habitar la vivienda con el carácter de habitual, y a la duración mínima de tres años en tal condición (STS 5-5-2023, Rec. 7851/2021).

Las ayudas otorgadas para ejecutar obras que minimicen el impacto en las edificaciones de las inundaciones tributa en IRPF. La exención está prevista para las ayudas públicas destinadas a la reparación de elementos patrimoniales destruidos a consecuencia de varias causas naturales, pero no para aquellas subvenciones cuyo objeto sea la prevención de los eventuales daños (DGT V1737-23, de 15 de junio).

Las asignaciones que el sindicato otorga a los representantes para que acudan a las reuniones presenciales estarán exentas solo cuando el sindicato acredite que el fin de dichas asignaciones es compensar los gastos necesarios para desplazarse hasta el lugar donde tienen lugar dichas reuniones (DGT V0371-23, de 21 de febrero).

Fórmula bajo la cual la empresa podría entregar dinero a los trabajadores en lugar de dar la Cena de Navidad, sin que éstos tengan que tributar por dichas cantidades: si la empresa opta por la entrega de comida a precios rebajados utilizando para ello fórmulas directas o indirectas de prestación del servicio en los términos señalados en el artículo 45 del RIRPF, nos encontraríamos en el ámbito de la exención recogida en el artículo 42.3.a) de la LIRPF (DGT V2046-23, de 13 de julio).

La exención prevista en el artículo 7.p) LIRPF para los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, se destina a los trabajadores desplazados y no contempla las asignaciones de los diputados abonadas por el Parlamento Europeo (TS 9-3-2023, Rec. 8087/2020).

La presentación de la solicitud para el incremento de la pensión de Clases pasivas por recalificación de la enfermedad inhabilitante determina la fecha de la exención tributaria. La exención surtirá efectos desde el primer día del mes siguiente a la presentación de la solicitud que hubiere dado lugar a la resolución de incremento de la pensión (TS 15-12-2023, Rec. 6305/2021).

La DGT fija criterio e incluye como rendimientos de trabajo obtenidos en el extranjero exentos los percibidos en el día de llegada y de partida, recogendo de esta manera el criterio fijado en la STS de 25-2-2021, Rec. 1990/2019. Los días de viaje, el de ida al extranjero y el de regreso a España, con independencia de la hora de salida del vuelo, son computables a efectos de la exención regulada en el artículo 7.p) LIRPF para los rendimientos del trabajo percibidos en el extranjero (DGT V3241-23, de 13 de diciembre).

2. Mínimo por descendientes y por discapacidad

Para la aplicación del mínimo por descendientes: en caso de divorcio, no resulta posible la aplicación simultánea, en el mismo período impositivo, del mínimo por descendientes del art. 58 LIRPF y del régimen previsto para las anualidades por alimentos en favor de los hijos por decisión judicial en los arts. 64 y 75 LIRPF (TEAC 29-5-2023, Rec. 10590/2022); en caso de guarda y custodia compartida se aplica por mitad, al margen del tiempo concreto de convivencia con uno u otro progenitor (TEAC 29-5-2023, Rec. 8646/2022).

Ni el certificado ni la resolución del IMSERSO o del órgano autonómico competente acreditativo de la discapacidad y su grado, se encuentran configurados por una norma con rango de ley, como requisito o condición excluyente para la aplicación del mínimo por discapacidad en IRPF. De esta manera, el Supremo flexibiliza los medios de prueba que acreditan el derecho a este beneficio fiscal (TS 8-3-2023, Rec. 1269/2021).

3. Retenciones

Tributa en IRPF el complemento de pensión contributiva para la reducción de brecha de género, tiene la calificación fiscal de rendimientos de trabajo, y está sujeto a tributación en el IRPF y a su sistema de retenciones (DGT V0814-23, de 10 de abril).

El tipo de retención aplicable a trabajador fijo discontinuo con contrato indefinido cuyos rendimientos del trabajo son inferiores al límite excluyente de la obligación de retener se calculará conforme a las normas generales y no se aplicará el 2% al no tratarse de un contrato o relación de duración inferior al año (DGT V0040-23, de 16 de enero).

Para aplicar el tipo de retención del 7% se ha debido comunicar a los pagadores de las facturas emitidas la circunstancia de inicio de actividad. Una vez comunicada esta circunstancia, el tipo de retención del 7% deberá aplicarse en el período impositivo de inicio de la actividad y en los dos siguientes, salvo que la persona retenida comunique al pagador de los rendimientos que deja sin efectos la comunicación inicialmente presentada. En este caso, el retenedor deberá aplicar el tipo general de retención sobre los rendimientos de actividad profesional (15%) a los pagos realizados con posterioridad a la comunicación dejando sin efectos la inicialmente presentada solicitando la aplicación del 7% por inicio de actividad (DGT V1225-23, de 10 de mayo).

Período de aplicación del tipo reducido de retención del 7% por los rendimientos obtenidos por el ejercicio de la actividad profesional tras ser declarado falso autónomo. Se ejerce una actividad profesional desde marzo de 2002. Habiéndose ejercido desde 2020 esa misma actividad respecto de la que la Inspección de Trabajo concluyó que tenía carácter laboral, podrá aplicar el tipo reducido del 7% desde el ejercicio 2022 (DGT V2125-23, de 19 de julio).

No puede aplicarse, en el IRPF del trabajador, un tipo de retención superior al 47% (DGT V0477-23, de 1 de marzo).

4. Vehículo de empresa

Impacto en IRPF del uso del vehículo de empresa por el trabajador para desplazarse de su casa a los centros de trabajo reconocido judicialmente. El trabajador tiene derecho a utilizar el vehículo empresarial para desplazarse desde su domicilio hasta los dos centros de trabajo para prestar servicios, reconocido judicialmente tras condenarse a la empresa por modificar indebidamente las condiciones de trabajo del empleado. Se valora el uso en el 20% del coste de adquisición para el pagador incluidos los tributos que gravan la operación, adicionándose el ingreso a cuenta. Se aplica una reducción del 30% en caso de tratarse de vehículos eficientes energéticamente (DGT V2799-23, de 16 de octubre).

La AEAT ha recogido en una Nota sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados, los criterios interpretativos que inciden en el criterio de disponibilidad para uso privado, la consideración de la cesión de vehículos por parte del empleador a efectos del IVA como prestación onerosa o gratuita, la deducibilidad por el empresario o profesional de las cuotas soportadas de IVA en la adquisición, arrendamiento o cesión de uso por otro título de vehículos, el autoconsumo de servicios y la determinación de la base imponible a efectos de IVA y de IRPF.

5. Comunidad de propietarios

Tributación por la cantidad abonada como contraprestación por la comunidad de propietarios a su presidente por la prestación de servicios para la comunidad. El artículo 17.2.e) LIRPF, califica como rendimientos del trabajo «las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos». Teniendo en cuenta lo anterior, debe concluirse en términos generales y a efectos del IRPF que al no desarrollar las comunidades de propietarios una actividad económica, los rendimientos obtenidos por sus miembros no tienen tal naturaleza, de forma que las cantidades que pudieran percibir los presidentes de una comunidad de propietarios que asumen las labores de administradores de la misma se encuadran, con carácter general, en el citado párrafo e) del artículo 17.2 de la Ley del Impuesto, siendo irrelevante a esos efectos que dicha retribución sea satisfecha en metálico o mediante pago por compensación de cantidades debidas a la comunidad por los referidos cargos (DGT V2908-23, de 31 de octubre).

6. Arrendamientos

En el caso de un inmueble heredado por dos hermanos, la discrepancia entre los herederos sobre el uso que van a dar al inmueble heredado, prefiriendo dos de ellos el arrendamiento por temporadas y el tercero su uso personal, tiene su reflejo en el IRPF imputándose cada uno los rendimientos obtenidos en proporción a su cuota de participación (DGT V2646-22, de 27 de diciembre).

7. Planes de pensiones y Mutualidades

Plazo para aplicar la reducción del 40% contemplada en el régimen transitorio al rescatar un plan de pensiones con aportaciones anteriores a 2007: a efectos de la aplicación del régimen transitorio previsto en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF, debe entenderse que, con carácter general, la contingencia de jubilación acaece en el momento de acceder a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente. Ahora bien, si con anterioridad se cobra o se inicia el cobro de forma anticipada de la prestación correspondiente a la jubilación, se considerará que la contingencia de jubilación acaece en el momento de cumplirse los requisitos para poder percibirse anticipadamente la prestación correspondiente a la jubilación, esto es, cuando extinga su relación laboral a consecuencia de despido colectivo y pase a situación legal de desempleo. De lo expuesto en el escrito de consulta, se desprende que tales requisitos se han cumplido el 1 de enero de 2022, por lo que la contingencia se entiende acaecida en 2022 y, por tanto, el plazo para aplicar dicho régimen transitorio en caso de cobro anticipado de la prestación correspondiente a la jubilación finalizaría el 31 de diciembre de 2024 (DGT V0002-24, de 22 de enero).

El Supremo permite que las prestaciones por jubilación de los antiguos trabajadores de Banca se acojan a los beneficios fiscales de la DT 2ª LIRPF, debiendo integrarse en la base imponible del impuesto en el 75% del importe de las prestaciones por jubilación o invalidez percibidas (TS 28-2-2023, Rec. 5335/2021). En cuanto al porcentaje de reducción bajo el criterio de proporción de los días cotizados, debe aplicarse la normativa de la seguridad social, esto es, los días cotizados para alcanzar el derecho a la pensión realmente percibida, la cual ha sido calculada conforme a la legislación aplicable a cada caso, y en función de los parámetros legalmente establecidos y aplicados, por lo que no puede prescindirse de esos mismos parámetros para determinar proporcionalmente el porcentaje de reducción, entre los que se encuentra el tope de dichos 35 años cotizados para tener derecho al 100% de la pensión. Para el Supremo, debe estarse a un porcentaje de reducción, no en abstracto y con referencia al total de las aportaciones realizadas, sino en relación con el elemento capital sobre el que se está legislando, los rendimientos sujetos a gravamen por IRPF, en referencia obligada a la pensión final resultante, una vez calculada la pensión por el INSS conforme a sus parámetros (TS 10-1-2024, Rec. 4771/2022).

Las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, y deben ser objeto de integración en la base imponible general del IRPF del perceptor. Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40% a la parte de la prestación que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31-12-2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación al plan de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia y la misma se perciba en el plazo señalado en la disposición transitoria duodécima antes transcrita. Si la prestación se percibe combinando pagos de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital, en los términos expuestos para la prestación en forma de capital (DGT V0404-23, de 23 de febrero).

Una sociedad no puede realizar contribuciones a planes de pensiones de empleo a favor de las socias si éstas mantienen una relación mercantil, y no laboral. En consecuencia, no podrán beneficiarse del límite incrementado del art. 52 LIRPF (DGT V1881-23, de 29 de junio).

En los casos de concurrencia de un seguro de dependencia y de contribuciones empresariales a un plan de pensiones, si las contribuciones empresariales a planes de pensiones se efectúan por el importe máximo, las primas satisfechas al seguro de dependencia no podrán ser objeto de reducción (DGT V3346-23, de 29 de diciembre).

8. Deducciones

Un padre divorciado no puede deducirse en Renta los gastos por suministro de luz, agua y conexión a internet del domicilio familiar donde viven sus hijos y ex-cónyuge (DGT V0177-23, de 7 de febrero).

La sustitución de un préstamo hipotecario bancario por uno de carácter familiar permite continuar aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual (DGT V0243-23, de 14 de febrero).

Un administrador que está en situación de pluriactividad podrá deducir en IRPF las cuotas de la Seguridad Social: de los rendimientos del trabajo o de los rendimientos de la actividad económica (DGT V0577-23, de 10 de marzo).

Pueden deducirse las cantidades satisfechas por la realización de obras para la mejora de la eficiencia energética, con una base máxima de 7.500 € anuales. Las cantidades que excedan no pueden deducirse en ejercicios posteriores (DGT V0944-23, de 20 de abril).

En caso de obras es una vivienda unifamiliar en la que, con motivo de una avería se van realizar obras para sustituir unos paneles térmicos que tiene instalados en la vivienda, puede aplicarse la deducción por obras para la mejora de la eficiencia energética en viviendas, siempre que se realicen en el plazo y con los requisitos legalmente previsto en el apartado 3 de la disposición adicional 50ª de la LIRPF (DGT V3181-23, de 11 de diciembre).

La deducción por las obras de mejora de la eficiencia energética en la vivienda es aplicable también a las futuras ampliaciones. La imputación de la deducción entre los cónyuges propietarios se hará atendiendo a su cuota de participación de titularidad en la vivienda habitual (DGT V3239-23, de 13 de diciembre).

Deducibilidad de mejoras en vivienda para su arrendamiento: la sustitución de las puertas debe considerarse como gastos de reparación o conservación, pero no serán deducibles si se realizaron con la finalidad del alquiler. La instalación de los aparatos de aire acondicionado y los toldos se trata de mejoras de la vivienda, que incrementarán el valor de adquisición de la misma, por lo que su deducibilidad como gasto deducible de los rendimientos de capital inmobiliario se producirá a través de las amortizaciones (DGT V2216-23, de 27 de julio).

Sobre la diferencia entre gastos de mejora o gastos de conservación en un inmueble a efectos de su deducibilidad, ha dicho el TEAC 25-9-2023, Rec. 946/2020, que se considera gasto de mejora el coste de la chimenea o la instalación del aire acondicionado. La sustitución de electrodomésticos es gasto de conservación pero, al ser susceptible de ser utilizados por un periodo superior al año, su deducibilidad se hará en función de su amortización.

Es compatible deducirse en IRPF la compra de un vehículo eléctrico con la percepción de subvenciones o ayudas públicas para la adquisición de dicho vehículo, si bien debe descontarse -de la base de la deducción- las cantidades subvencionadas o que vayan a serlo a través de un programa de ayudas públicas (DGT V2287-23, de 28 de julio).

Los trabajadores desplazados a Ceuta y Melilla que residan temporalmente en dichos territorios con pernocta incluida, tienen acceso proporcional a las deducciones en Renta (TEAC 24-7-2023, Rec. 453/2023).

Interpretación del requisito del ejercicio efectivo de la deducción por inversión en vivienda habitual de la DT 18ª LIRPF para aplicar el beneficio fiscal por inversión en vivienda habitual a partir de 2013. Se exige que el contribuyente haya adquirido su vivienda habitual antes del 31 de diciembre de 2012 y que se haya deducido, de forma efectiva, cantidades por ese concepto con anterioridad a dicho ejercicio. No obstante, cabrá aplicar dicha deducción en el supuesto de que la falta de aplicación derive de sobrepasar la inversión realizada en otra vivienda habitual, correspondiendo a la Sala de instancia valorar la interpretación del contribuyente sobre el cálculo de la inversión efectuada en la anterior vivienda habitual y su incidencia en la excepción al requisito del ejercicio efectivo del derecho a la deducción en los ejercicios anteriores a 2013, a fin de determinar si la interpretación realizada resulta razonable atendiendo a las circunstancias concurrentes (TS 4-12-2023, Rec. 6555/2022).

En caso de cancelación y nueva contratación de préstamo por la adquisición de vivienda habitual: La novación, subrogación o la sustitución de un préstamo o crédito por otro, incluso su ampliación, cualquiera que fuera la forma acordada -con las garantías y condiciones que cualquiera de ellos tuviese-, no conlleva entender que en ese momento concluye el proceso de financiación de la inversión correspondiente ni se agotan las posibilidades de practicar la deducción, ello únicamente implica la modificación de las condiciones de financiación inicialmente acordadas, siempre que, evidentemente, el préstamo resultante se dedique efectivamente a la amortización del anterior, por lo que no debe implicar variación en el derecho a practicar la deducción (DGT V3115-23, de 1 de diciembre).

La justicia ha reconocido a una madre trabajadora el derecho a recibir una bonificación por gastos de guardería en el IRPF que Hacienda le había denegado. El incremento de la deducción por maternidad se condiciona únicamente a la autorización administrativa de apertura y funcionamiento de la guardería. Con esta delimitación el Supremo aboga por no incidir en que la autorización administrativa educativa, tan solo exigida a los centros de educación infantil, condicione los requisitos del centro en que las madres trabajadoras decidan contratar los servicios de custodia bien se trate de guarderías o de centros de educación infantil (TS 8-1-2024, Rec. 2779/2022).

9. Ganancias y pérdidas patrimoniales

Un arrendatario de una vivienda de un contrato de arrendamiento de renta antigua que recibe una indemnización para que abandone el inmueble y así poder extinguir el arrendamiento, tributa por esta cantidad en su IRPF como una ganancia patrimonial por la naturaleza indemnizatoria de la misma al ser percibida como compensación por la renuncia a sus derechos arrendaticios (DGT V3259-23, de 19 de diciembre).

Se encuentran sujetos y no exentos del IRPF, constituyendo una ganancia patrimonial, los intereses de demora abonados por la AEAT al efectuar una devolución de ingresos indebidos (TS 12-1-2023, Rec. 2059/2020 y DGT V0238-23, de 13 de febrero). Constituyen renta general de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46.b) LIRPF, interpretado a sensu contrario, los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos, resultando, tales intereses, sujetos y no exentos del impuesto

Cómputo de pérdidas patrimoniales: no es equitativo tributar por las ganancias puestas de manifiesto en una transmisión lucrativa sin permitir computar por las pérdidas que se puedan generar por este tipo de transmisiones. Cuando en unidad de acto se transmite unos bienes, a titulo oneroso o gratuito, deberá calcularse la variación que ha sufrido el patrimonio del transmitente, tanto si se ha producido una ganancia como una pérdida. Contradice los principios de equidad y capacidad contributiva hacer tributar por las ganancias puestas de manifiesto en una transmisión lucrativa, pero, en cambio, no permitir las pérdidas que se puedan generar por este tipo de transmisiones (TSJ de la Comunidad Valenciana 21-11-2023, Rec. 113/2023).

A efectos del cálculo de la ganancia patrimonial que pueda generarse en la transmisión del inmueble, en la determinación del valor de adquisición el consultante deberá minorar el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles (durante el periodo de arrendamiento), con independencia de que las haya practicado o no. Y dado que el coste de adquisición satisfecho ha sido siempre superior al valor catastral, será sobre dicho coste sobre el que se aplicará el mencionado porcentaje (DGT V2421-23, de 7 de septiembre).

La aportación realizada por uno de los cónyuges a la sociedad de gananciales de un bien privativo supone para el aportante una alteración en la composición de su patrimonio capaz de generar una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF que se determinará por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de la mitad del bien aportado, definidos en los artículos 35 y 36 de la LIRPF para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente (TEAC 23-1-2024, Rec. 2024/2023).

Se produce una pérdida patrimonial por el pago de deudas tributarias exigidas por derivación de responsabilidad (DGT V0083-23, de 23 de enero).

Los intereses de demora por impago de salarios son ganancia patrimonial, a efectos de su tributación en el IRPF (DGT V0272-23, de 15 de febrero).

Los afectados por Fórum Filatélico pudieron computar la inversión no recuperada como pérdida patrimonial en la Renta 2022 (DGT V0180-23, de 7 de febrero, DGT V0187-23, de 7 de febrero, DGT V0236-23, de 13 de febrero, DGT V0323-23, de 20 de febrero y DGT V0365-23, de 21 de febrero). Por otro lado, la pérdida patrimonial en IRPF derivada de créditos incobrables de Fórum Filatélico no puede ser objeto de donación (DGT V1551-23, de 6 de junio).

El importe retenido para la derrama para instalar el ascensor minora el valor de la transmisión en la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial de IRPF (DGT V1954-23, de 5 de julio).

Y también ha resuelto el TC que el principio de capacidad económica no impone al legislador la obligación de tener en cuenta la inflación para calcular las ganancias inmobiliarias en el IRPF, por lo cual la reforma de 2014 que suprimía los coeficientes de corrección para actualizar el valor de adquisición de inmuebles en IRPF es constitucional (TC 6-6-2023, 3823/2022).

Respecto de los pactos sucesorios, el Constitucional ha desestimado el recurso de inconstitucionalidad presentado por la Xunta de Galicia contra la tributación en el IRPF de los bienes recibidos en virtud de pactos y contratos sucesorios, estableciendo que la regla de subrogación del art. 36 LIRPF no es contraria al principio de capacidad económica (TC 24-5-2023, Rec. 2545/2022).

10. Autónomos y rendimientos de actividades económicas

La copia del cargo de la tarjeta permite deducir las corbatas adquiridas por un abogado al ser un complemento propio del formalismo de su actividad profesional (TSJ de Cataluña 27-7-2023, Rec. 2983/2021).

Sobre el tratamiento en el IRPF del trabajador autónomo de las cotizaciones satisfechas por la Mutua colaboradora en tiempo de baja laboral, aclara la DGT que las prestaciones percibidas en concepto de incapacidad temporal tienen la calificación en el Impuesto de rendimientos del trabajo, y éste comprende la totalidad de la prestación recibida, incluyendo el importe de las cotizaciones al Régimen Especial de Trabajadores Autónomos de la Seguridad Social, entregado por la mutua colaboradora a cuyo pago queda obligado el autónomo. (DGT V1096-23, de 4 de mayo).

Requisitos para poder deducirse en Renta como gasto de la actividad las cuotas del RETA del cónyuge: si queda debidamente acreditado, con el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, que el cónyuge o los hijos menores del contribuyente que convivan con él, trabajan habitualmente y con continuidad en las actividades económicas desarrolladas por el mismo, se pueden deducir las retribuciones estipuladas con cada uno de ellos, siempre que no sean superiores a las de mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajo desempeñado. No es obligatorio que en el caso planteado se abone un salario al cónyuge que colabora en la actividad (DGT V0797-23, de 3 de abril).

La actividad económica de alquiler de vehículos a través de una licencia VTC sí puede tributar por el método de estimación objetiva del IRPF. La actividad desarrollada por los titulares de estas licencias VTC sería la de transporte por auto-taxis (DGT V2219-23, de 27 de julio).

En el caso de un abogado que cesa en su actividad profesional pero que seguirá percibiendo ingresos tras la baja, ya que muchos asuntos en los que intervino tardarán más de seis meses en cobrarse desde que se realizó el trabajo, los rendimientos que fuera a percibir tras el cese de su actividad se calificarán en todo caso como rendimientos de actividades económicas, debiendo imputarse al periodo impositivo que proceda, no considerándose operaciones a plazos o con precio aplazado (DGT V2916-23, de 31 de octubre).

En un caso en que tres copropietarios suscriben un contrato de arrendamiento de una finca rústica con una empresa fotovoltaica para la instalación de placas solares, se pregunta por la tributación en IRPF de las rentas percibidas en caso de explotación de la planta fotovoltaica por parte de los tres copropietarios, una vez instalada dicha planta en su finca rústica. En el caso de que alguno de los copropietarios fuera persona autorizada administrativamente para la producción de energía eléctrica en régimen especial, los rendimientos obtenidos en desarrollo de dicha actividad, en su caso, tendrían la naturaleza de rendimientos de actividades económicas. En consecuencia, en el caso de que la explotación de la instalación se realizara por los cotitulares de la finca, al ser las personas autorizadas administrativamente para la producción de energía eléctrica en régimen especial, los rendimientos obtenidos en desarrollo de dicha actividad por aquéllos, tendrían la naturaleza de rendimientos de actividades económicas a efectos del IRPF (DGT V3104-23, de 28 de noviembre).

11. Reducción por rendimientos irregulares

La reducción por rendimientos irregulares no excluye a lo percibido por cese o despido de altos directivos. Es procedente el cálculo de las retenciones sobre el presupuesto del derecho a la reducción del 40% de los rendimientos satisfechos a los administradores. que sean consejeros o administradores (TS 25-7-2023, Rec. 2334/2021).

12. Imputación temporal de rendimientos

Imputación temporal en caso de transmisión en 2023 de cartera de clientes a una correduría de seguros, realizándose 3 pagos, en 2024, 2025 y 2026. Las pérdidas y ganancias patrimoniales se imputarían al año de la alteración patrimonial, en este caso, 2023. Ahora bien, al establecerse el cobro en varios años (tres pagos en 2024, 2025 y 2026), se podrá optar por la regla especial para las operaciones a plazos, imputándolas proporcionalmente. Dicha ganancia patrimonial no estará sujeta a retención por parte de su pagador al no encontrarse entre las rentas sometidas a retención en el IRPF (DGT V1871-23, de 28 de junio).

En caso de reconocimiento judicial en 2022 del complemento de maternidad con abono de atrasos desde 2019, la imputación de los rendimientos del trabajo procederá realizarla al período impositivo 2022 (DGT V1848-23, de 27 de junio).

El pago de pensión compensatoria y de alimentos solo tiene efectos en el IRPF a partir de la firmeza de la sentencia de divorcio. La mera suscripción del convenio regulador no permite al pagador practicar la reducción correspondiente ni modificar su estado civil en la declaración (DGT V1846-23, de 27 de junio).

Sobre la imputación en IRPF del subsidio para mayores de 52 años percibido tras la inadmisión del TS del recurso del SEPE: La inadmisión del recurso planteado por el SEPE ante el TS conlleva la firmeza del pronunciamiento en primera instancia que reconoció el derecho al percibo de las cantidades dejadas de cobrar, debiendo imputarse dichas cantidades al ejercicio fiscal en el que se produjo la citada inadmisión (DGT V2236-23, de 27 de julio).

13. Residencia fiscal

Respecto de la noción «días de permanencia» a efectos de determinar la residencia habitual en España, lo trascendente es «estar» en territorio español durante más de 183 días, sin que deban computarse un número mínimo de horas por día para que sean computables como día de permanencia. El condicionamiento a que un día de permanencia requiera estar un número mínimo de horas en España implicaría la exigencia a la Administración de una prueba diabólica (TEAC 28-3-2023, Rec. 4045/2020).

14. Declaración IRPF

Se considera que existen dos pagadores, a efectos del límite de la obligación de declarar en el IRPF, en el caso de que el trabajador haya percibido rentas en especie de su anterior empresa y el rescate parcial del plan de pensiones: la entidad que le satisface la retribución en especie y la que le abona la prestación del plan de pensiones, operando el límite de 14.000 euros al que se refiere el artículo 96.3 de la LIRPF cuando las cantidades percibidas por el segundo superen los 1.500 euros (DGT V3208-23, de 12 de diciembre).

Sobre la posibilidad de revocar la opción por la tributación conjunta o individual en el IRPF una vez finalizado el período reglamentario de presentación de la autoliquidación, el TEAC ha manifestado que, en caso de modificación sustancial -no imputable al obligado tributario- en las circunstancias que llevaron al ejercicio de una u otra opción, deberá poder cambiar la opción inicial vía rectificación de autoliquidación, declaración complementaria o en un procedimiento de comprobación (TEAC 28-3-2023, Rec. 3890/2022).

El Tribunal Supremo anuló la Orden de Hacienda que exigía a todos los contribuyentes la presentación de la declaración del IRPF por medios electrónicos. El mandato generalizado a los obligados tributarios de relacionarse electrónicamente con la Administración, sin determinar los supuestos y condiciones que justifiquen, en atención a razones de capacidad económica, técnica, dedicación profesional u otros motivos, es contrario a derecho, por lo que la Orden que aprobó lo modelos de declaración del IRPF y del IP de 2018, debería haber configurado como una excepción al derecho de los ciudadanos a ejercer sus derechos y cumplir con sus obligaciones a través de técnicas y medios electrónicos, informáticos o telemáticos, lo que impuso como obligación (TS 11-7-2023, Rec. 6391/2021).

15. Procedimientos tributarios

Sobre el alcance de la comprobación limitada por improcedente aplicación del método de estimación objetiva para la determinación de la base imponible de IRPF, estima el TS que el órgano de gestión comprueba que se superan los umbrales para la aplicación del método de estimación objetiva, puede emitir la liquidación determinando la base imponible del IRPF mediante la estimación directa (TS 5-2-2024, Rec. 6559/2022).

En el caso de anulación parcial de una liquidación de IRPF, el TS ha determinado que la anulación de una liquidación no lleva consigo automáticamente la anulación de la sanción, sólo exige la adaptación del importe de la sanción a la nueva liquidación (TS 25-10-2023, Rec. 1712/2022).

La sanción en operaciones simuladas se calcula por la diferencia de renta entre lo dejado de ingresar por la persona física, y lo ingresado por la entidad instrumental interpuesta. El supuesto es sin duda subsumible en el hecho típico contemplado en el art. 191.1, de la LGT – el contribuyente deja de ingresar en el IRPF, en cada uno de los ejercicios regularizados, parte de la deuda tributaria-, pero con la particularidad de que el mismo sujeto autoliquida e ingresa en dos impuestos diferentes en referencia a lo que en puridad es la misma deuda tributaria (TS 8-6-2023, Rec. 5002/2021).

El menor sin rentas no es responsable de la deuda tributaria de sus padres. La responsabilidad solidaria inherente a la tributación conjunta de la unidad familiar no puede exigírsele a alguien que en la lógica de un impuesto personal y directo no resultaría obligado a pago alguno, y cuya inexistente renta es por definición innecesaria para determinar la renta de los distintos sujetos (TS 13-7-2023, Rec. 6662/2022).

En cuanto a la responsabilidad tributaria de los administradores, el TS ha dicho que no es ganancial la deuda derivada de la responsabilidad civil en que incurrió el marido por la comisión de un delito fiscal en su condición de administrador de hecho de una cooperativa (TS 6-3-2023, Rec. 4973/2020).

Los nuevos porcentajes de recargo por declaración extemporánea, previstos desde 2021 en el art. 27.1 LGT, son aplicables con carácter retroactivo, por resultar más favorable para el obligado tributario (TSJ Madrid 4-10-2023, Rec. 172/2021).

Esquema de las principales novedades fiscales aplicables en el IRPF 2023

Novedades legislativas que afectan a la Renta 2023.

(1)

Se indica entre paréntesis la norma modificadora.