Para las rentas percibidas por su trabajo en el Reino Unido, el CDI establece el reparto de la potestad tributaria entre ambos países.
Por tanto, este último gravará dichos rendimientos, y España, como país de residencia de la persona física, eliminará la doble imposición.
En cuanto a los rendimientos percibidos por el teletrabajo, se entiende que el empleo se ejerce en España, por lo que tributarán en España de manera exclusiva.
DGT CV 26-5-22
Una persona física, residente en Reino Unido, y empleada de una empresa con residencia fiscal en dicho país, se traslada a vivir a España, desde donde continúa trabajando en modo de teletrabajo, y viajando de manera esporádica a Reino Unido. La empresa le retiene una cantidad por el concepto de impuesto sobre la renta de dicho país, así como una cantidad como seguridad social.
Eleva consulta a la DGT, a fin de determinar dónde ha de tributar por su empleo, modo, en su caso, de eliminar la doble imposición, y si resultan deducibles los gastos de seguridad social pagados en Reino Unido.
En primer lugar, la DGT recuerda que la persona física es residente fiscal en España, por lo que es
contribuyente del IRPF (
LIRPF art.9).
De acuerdo con la LIRPF, tributará en España por todas las rentas que perciba, independientemente de cuál sea la fuente, sin perjuicio de las particularidades que puedan establecerse en los convenios para evitar la doble imposición (CDI) que puedan ser de aplicación. En este supuesto, sería el CDI entre España y Reino Unido. Así:
Para las rentas percibidas por su
trabajo en el Reino Unido, el CDI establece el reparto de la potestad tributaria entre ambos países. Por tanto, este último gravará dichos rendimientos, y España, como país de residencia de la persona física, eliminará la doble imposición (CDI España-Reino Unido art.16.1;
LIRPF art.80).
En cuanto a los rendimientos percibidos por el teletrabajo, o trabajo en remoto, se entiende que el empleo se ejerce en España, por lo que tributarán en España de manera exclusiva (Comentarios al MC OCDE art.15.1).
Sobre la tributación en España de los
rendimientos que percibe de la empresa extranjera, hay que tener en consideración la exención regulada en la LIRPF para los trabajos realizados en el extranjero. A este respecto, han de cumplirse varios requisitos para ello: ha de tratarse de rendimientos del trabajo definidos en la LIRPF art.17.1 y ciertos supuestos del artículo 17.2, el trabajo ha de prestarse de manera efectiva en el extranjero (del trabajo realizado durante sus viajes esporádicos a Reino Unido se puede entender cumplido este requisito), para una entidad no residente o un EP radicado en el extranjero (debiendo determinarse quién es el beneficiario efectivo de ese trabajo), y que en el territorio donde se lleve a cabo el trabajo se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un paraíso fiscal (se entiende cumplido este requisito cuando el país donde se desarrolle el trabajo tenga suscrito con España un CDI que contenga cláusula de intercambio de información (
LIRPF art.7.p).
Por último, en cuanto a la
deducibilidad de los gastos de seguridad social, la DGT declara que las referencias realizadas a la seguridad social en la normativa del IRPF, deben entenderse realizadas a sistemas públicos equivalentes extranjeros. Por lo cual, estos gastos sí tendrían la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento íntegro del trabajo. Este criterio se ha manifestado en reiteradas ocasiones (
DGT CV 2-7-18; CV 18-7-17).
Rendimientos del trabajo dependiente: empleados
Los sueldos, salarios y similares obtenidos por un residente en un Estado contratante en razón de un empleo ejercido en el otro Estado, solo pueden someterse a imposición en el Estado de residencia.
Sin embargo, las rentas indicadas pueden someterse a gravamen en el Estado donde se ejerce el empleo si se da alguna de las condiciones siguientes:
– que el trabajador permanezca en el Estado donde ejerce el empleo más de 183 días durante el año fiscal considerado;
– que las remuneraciones se paguen al trabajador por, o en nombre de, un empleador residente en el Estado donde se ejerce el empleo; o
– que las remuneraciones sean satisfechas por un EP o base fija que el empleador tenga en el Estado donde se ejerce el empleo.
Los Comentarios al MC OCDE establecen ciertas precisiones adicionales sobre la aplicación del artículo de referencia, en relación con los casos de cesión de personal entre empresas, con ejemplos muy didácticos, ante el riesgo de abusos o la utilización de empleadores artificiales ubicados en el extranjero que alquilen mano de obra al empleador local, de modo que así se evite la incidencia del requisito relativo al empresario pagador, eludiendo por tanto la tributación en el Estado de la fuente de las rentas del trabajo obtenidas. La calificación correcta de término empleador, por lo general, atiende a la realidad económica y no a la forma jurídica de la operación, considerando como tal a la persona que tiene derecho a las prestaciones del trabajador y quien asume las responsabilidades y riesgos correspondientes.
Los Comentarios al Modelo dedican atención especial al tratamiento fiscal de las stock options, de suerte que su gravamen se asocie al Estado en que se realizó el trabajo generador de la renta diferida (DGT CV 27-6-14; CV 4-12-17). El Modelo desde 2014 incorpora múltiples consideraciones sobre los pagos por despido y, en general, las retribuciones laborales diferidas.
